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Rücklagenbildung und Vermögenszuführungen bei steuerbegünstigten Körperschaften

Die OFD Frankfurt hat ihre Verfügung zur Rücklagenbildung und zu Vermögenszuführungen neu herausgegeben (Verfügung vom 20.02.2012 – S 0177 A – 1 St 53).

Das Vorliegen der Voraussetzungen für die Bildung einer Rücklage hat die steuerbegünstigte Körperschaft dem FA im Einzelnen darzulegen. Rücklagen müssen in der Rechnungslegung gesondert, ggf. getrennt nach dem jeweiligen Rechtsgrund, ausgewiesen werden. Bilanzierende Körperschaften haben die Rücklagen in ihrer Bilanz offen (getrennt vom übrigen Kapital) auszuweisen. Nicht bilanzierende Körperschaften müssen die Rücklagen neben der Aufzeichnung über ihre Einnahmen und Ausgaben in einer gesonderten Aufstellung auszuweisen.

Hat die Körperschaft ohne das Vorliegen der Voraussetzungen für eine Rücklagenbildung Mittel angesammelt, entspricht die tatsächliche Geschäftsführung nicht den Erfordernissen des § 55 Abs. 1 Nr. 5 AO. Das FA kann in diesem Fall gem. § 63 Abs. 4 AO eine Frist für die Verwendung der Mittel setzten. Diese ist nach den Umständen des Einzelfalls zu bemessen, sollte regelmäßig jedoch zwei bis drei Jahre nicht übersteigen.
Im Einzelnen ist zu unterscheiden zwischen den gebundenen Rücklagen nach § 58 Nr. 6 AO, der freien Rücklage nach § 58 Nr. 7a AO, der Rücklage zum Erwerb von Gesellschaftsrechten nach § 58 Nr. 7b AO sowie den Vermögenszuführungen nach § 58 Nrn. 11 und 12 AO.

Gebundene Rücklagen nach § 58 Nr. 6 AO dürfen nur für bestimmte Zweckverwirklichungsmaßnahmen gebildet werden. Für die Durchführung müssen bestimmte Zeitvorstellungen bestehen. Kann für bestimmte Vorhaben noch kein genauer Zeitpunkt für die Durchführung festgelegt werden, ist eine Rücklagenbildung nur zulässig, wenn die Durchführung glaubhaft und bei den finanziellen Verhältnissen der Körperschaft in einem angemessenen Zeitraum möglich ist. Grundsätzlich sollte ein Zeitraum von sechs Jahren nicht überschritten werden.

Zu den nach § 58 Nr. 6 AO zulässigen Rücklagen gehören auch die sog. Betriebsmittelrücklage für periodisch wiederkehrende Ausgaben in Höhe des Mittelbedarfs für eine angemessene Zeitspanne, Rücklagen zur Zahlung von Steuern außerhalb eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes, solange Unklarheit über eine mögliche Inanspruchnahme besteht, sowie Wiederbeschaffungsrücklagen für Wirtschaftsgüter, für deren Anschaffung die laufenden Einnahmen nicht ausreichen. Die Verfügung verweist ausdrücklich darauf, dass hier Mittel in Höhe der Abschreibung nicht generell einer Rücklage zugeführt werden dürfen (siehe dazu AEAO (neu) Nr. 10 zu § 58 Nr. 6)

Die Bildung einer freien Rücklage nach § 58 Nr. 7a AO ist für alle Körperschaften möglich. Die Rücklagenbildung in Höhe von bis zu einem Drittel des Überschusses aus der Vermögensverwaltung setzt voraus, dass entsprechende Einnahmen erzielt werden.

Werden die jeweiligen Höchstgrenzen nicht ausgeschöpft, ist eine Nachholung in späteren Jahren nicht möglich. Die Gesamthöhe der freien Rücklage ist unbegrenzt. Während der Dauer ihres Bestehens braucht die Körperschaft die freie Rücklage nicht aufzulösen. Steuerbegünstigte Stiftungen dürfen die Beträge der freien Rücklage ihrem Dotationkapital zuführen.

Für die Bildung einer Rücklage zum Erwerb von Gesellschaftsrechten nach § 58 Nr. 7b AO stehen sämtliche Mittel der Körperschaft zur Verfügung. Die Bildung ist allerdings nur dann zulässig, wenn ein hinreichend konkreter Anlass für die Kapitalerhöhung gegeben ist. Die Kapitalerhöhung muss sich daher bereits konkret abzeichnen. Die Bildung der Rücklage ist grundsätzlich unbegrenzt in Höhe des zu erwartenden Kaptialerhöhungsbetrages zulässig.

Neben den genannten Rücklagen sind Rücklagen im Rahmen eines steuerpflichtigen wGB zulässig, die bei vernünftiger kaufmännischer Betrachtung wirtschaftlich begründet sind und für die ein konkreter Anlass besteht.

Die Aufzählung der zulässigen Vermögenszuführungen nach § 58 Nr. 11 AO ist abschließend. Werden Mittel nach dieser Vorschrift dem Vermögen zugeführt, sind sie aus der Bemessungsgrundlage für die Zuführung von sonstigen zeitnah zu verwendenden Mittel nach § 58 Nr. 7a AO herauszurechnen.

Die Vermögenszuführungen nach § 58 Nr. 12 AO sind nur für Körperschaften zulässig, die die Rechtsform einer Stiftung haben. Dies gilt sowohl für rechtsfähige als auch für nichtrechtsfähige Stiftungen.

Positive und negative Ergebnisse aus der Vermögensverwaltung, aus Zweckbetrieben und dem einheitlichen steuerpflichtigen wGB sind zu saldieren. Eine Zuführung zum Vermögen ist nur in Höhe des positiven Betrages möglich, der nach der Verrechnung verbleibt.

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