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Hessisches Finanzgericht: Beginn der Körperschaftssteuerpflicht einer durch Testament errichteten nichtrechtsfähigen Stiftung

Ist der Nacherbe aufgrund eines Testaments, dem ein Stiftungsstatut als Anlage beigefügt ist, zur Errichtung einer treuhänderischen Stiftung verpflichtet, wird die nichtrechtsfähige Stiftung bereits mit Eintritt des Nacherbfalls wirksam errichtet und damit subjektiv körperschaftsteuerpflichtig (FG Hessen, Urteil vom 8.3.2010 - 11 K 3768/05). Als Steuersubjekt kann die Stiftung im Sinne der §§ 179 Abs. 2, 180 Abs.1 Nr. 2 a AO an steuerpflichtigen Einkünften beteiligt sein.

Unterhält eine Stiftung mit ihrer Beteiligung an einer gewerblich tätigen Personengesellschaft einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb nach § 14 AO und ist sie dementsprechend körperschaftssteuerpflichtig, so erzielt sie mit der Veräußerung ihres Kommanditanteils einen Veräußerungsgewinn nach § 16 Abs. 1 Nr. 2 EStG. Die Privilegierung nach § 13 KStG kommt in diesem Fall nicht zur Anwendung.

In dem entschiedenen Fall wehrt sich eine nichtrechtsfähige Stiftung gegen den Entzug der Freistellung von der Körperschaftssteuer. Ein Ehepaar und Namensgeber der Stiftung hatte ein gemeinschaftliches Testament errichtet, wonach es ihren Sohn als Vorerben und den jeweils überlebenden Ehegatten als Nacherben einsetzte. Als weiterer Nacherbe wurde eine juristische Person benannt. Diese wurde schließlich unter der testamentarischen Auflage, den gesamten Nachlass in die nichtrechtsfähige Stiftung einzubringen und die Erträge daraus ausschließlich für den Stiftungszweck zu verwenden, Nacherbin. Dem Testament war zudem ein Musterstatut beigefügt, aus dem sich der Stiftungszweck im Einzelnen ergab und die Organisation der Stiftung durch ein Kuratorium geregelt war. Die verstorbene Ehefrau hatte zudem eine Kommanditbeteiligung an einem wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb (§ 14 AO), die nach dem Erbfall durch den auch nach dem Tod seiner Frau bevollmächtigten Ehemann veräußert wurde. Das Finanzamt ist der Auffassung, dass der Veräußerungserlös wirtschaftlich der Stiftung zuzurechnen und von dieser zu versteuern ist.
Nach Auffassung des Gerichts stellt eine treuhänderische, durch Testament errichtete, nichtrechtsfähige Stiftung ein Rechtsverhältnis ausschließlich zwischen dem Stifter und dem Rechtsträger des zugewendeten Vermögens dar. Durch den Eintritt des Nacherbfalls wird der Nacherbe zwar im Rahmen der Gesamtrechtsnachfolge Eigentümer des Vermögens, aufgrund der strikten Verwendungsauflage hat er dieses jedoch als Sondervermögen zu verwalten und weder nach KStG noch EStG zu versteuern. Die Klägerin wurde hingegen bereits mit Eintritt des Nacherbfalls Steuersubjekt, so dass ihr von diesem Zeitpunkt an steuerlich die Erträge aus dem Nachlassvermögen und damit im Rahmen der einheitlichen und gesonderten Feststellung der Einkünfte die anteiligen Einkünfte aus der Kommanditbeteiligung zuzurechnen waren. Neben dem Anteil am laufenden gewerblichen Gewinn hat die Klägerin zudem einen durch die entgeltliche Veräußerung des Kommanditanteils gewerblichen Veräußerungsgewinn im Sinne des § 16 Abs. 1 Nr. 2 EStG erzielt.
Die Revision (Az. BFH: I R 31/10) ist wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zugelassen worden. Es spricht viel dafür, dass das Urteil des FG Hessen vor dem BFH Bestand haben wird. Denn das Steuerrecht bezieht sich vielfach nicht auf die tatsächliche Zeitabfolge des Geschehens, sondern auf fiktive zeitliche Zurechnungen. Auch wenn die Stiftung in dem entschiedenen Fall in tatsächlicher Hinsicht erst nach der Veräußerung der Kommanditbeteiligung errichtet wurde, sollte die Stiftung im Nacherbfall unmittelbarer Nachfolger sein. Dass die Errichtung einer Stiftung einige Zeit in Anspruch nimmt, trägt das FG Rechnung, indem es auf die wirtschaftliche Zuordnung abstellt. (14/08/11)

Bernd Schult, RA/StB, RÖVERBRÖNNER GmbH & Co. KG

FG Hessen 11 K 3768/05 vom 08.03.2010

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